Solicita pronunciamiento respecto a modelo de negocios

Sumario: Código Tributario - Artículo 26 Bis

Publicado en: COPIA OFICIAL

Fecha: 17/01/2024

Cita: CL/JADM/93/2024

CÓDIGO TRIBUTARIO ­ ART. 26 BIS ­ (ORD. N° 145, DE 17.01.2024)

Consulta si el modelo de negocios que describe se ampara en una razonable de opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria, no constituyendo, una actuación elusiva en los términos de lo dispuesto en los artículos 4° bis, ter y quáter del Código Tributario.

Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación indicada en el antecedente, mediante la cual el consultante solicita un pronunciamiento que confirme que el modelo de negocios que describe, se ampara en una razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria, no constituyendo, una actuación elusiva en los términos de lo dispuesto en los artículos 4° bis, ter y quáter del Código Tributario; que tributaría según expone en su presentación; y que no podría ser recalificado como un contrato de leasing.

I. ANTECEDENTES

La consultante expone que un cliente suyo planea comercializar en Chile un modelo de negocios que pretende el acceso a la vivienda propia a personas que en los hechos se ven impedidas de ingresar al sistema financiero y que consiste en lo siguiente: En primer lugar, su cliente adquirirá propiedades nuevas de empresas del giro inmobiliaria, por las cuales soportará el impuesto a las ventas y servicios (IVA). Posteriormente, su cliente suscribirá con un tercero interesado en adquirir la vivienda (i) un contrato de arrendamiento de inmueble no amoblado (en adelante el "Arrendamiento"); (ii) un contrato de promesa de compraventa del inmueble (en adelante la "Promesa") respecto del cual se estipula una multa de 10% del precio del inmueble a aquella parte que no cumpliere con su obligación de suscribir el contrato prometido; y (iii) un contrato de prestación de servicios para ejecutar prestaciones complementarias (ej., servicios de scoring financiero, servicios de selección de propiedades, etc.).

Durante el curso de la relación contractual, destinada a durar 5 años, el tercero pagará regularmente a su cliente una suma por el arrendamiento y otra como anticipo de precio de venta desembolsada en el contexto de la promesa. Indica que el primer flujo se reconocerá como un ingreso por parte del contribuyente; en cambio, respecto al segundo flujo se registrará como un pasivo pues el inmueble sigue siendo de propiedad del contribuyente. Luego, sostiene que el primer flujo no se gravaría con IVA por tratarse de un arrendamiento de inmueble sin amoblar y el segundo tampoco, toda vez que, no correspondería a un ingreso de su cliente sino hasta que se celebre la compraventa propiamente tal.

Señala el consultante que habrían determinados elementos propios de los contratos de leasing que, al menos en apariencia, no estarían presentes en el modelo de negocios descrito: Lo primero es la existencia de una opción de compra. En el caso consultado no habría una opción de compra sino una obligación de compra. Lo anterior ya que el tercero contraería mediante la suscripción de un contrato de promesa, la obligación de comprar el inmueble, no resultando optativo para el arrendatario comprar o no el bien inmueble objeto del contrato. Al punto que si no lo hace se gatilla para él una sanción en su incumplimiento correspondiente al 10% del precio de la compraventa.

En segundo lugar, si el tercero no ejerce la opción de compra en un leasing nada puede exigir en su desistimiento. Lo anterior ya que las cuotas no son reembolsables, ni siquiera en parte. En el caso consultado, respecto a la suma de dinero que corresponde al anticipo de precio de venta desembolsada en el contexto de la promesa; precisamente por ser anticipos de precio, los mismos serían devueltos en calidad de tales a los promitentes compradores, aplicando por supuesto las sanciones de incumplimiento.

Por último, en el caso consultado no se paga una cuota que tiene su origen en un solo contrato; sino que tiene origen en contratos distintos que conviven temporalmente, los anticipos de la Promesa y los pagos del Arrendamiento.

El consultante solicita confirmar que el modelo de negocios se ampararía en una razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria, no constituyendo, una actuación elusiva en los términos de lo dispuesto en los artículos 4° bis, ter y quáter del Código Tributario; que el modelo de negocios tributaría en un principio según se ha expuesto en la presentación; y que, así como está descrito, el modelo de negocios no podría ser recaracterizado como un leasing.

II. ANÁLISIS

Atendido el tenor de la presentación, se verifica que se trata de una consulta no vinculante, de acuerdo con lo instruido en el resolutivo 1° de la Resolución Exenta N°112 de 2021, emitida por este Servicio, por lo que el presente análisis contendrá un pronunciamiento general sobre los efectos eventualmente elusivos o no de la operación que se llevará a cabo.

En primer término, respecto de la tributación aplicable a los contratos descritos, cabe señalar que, este Servicio ya se ha pronunciado respecto de la tributación, en materia de IVA, de los contratos de arrendamiento con promesa de compraventa1, que tienen una naturaleza distinta a los contratos de arrendamiento con opción de compra o leasing. En efecto, los contratos de arrendamiento con promesa de compraventa se rigen por la Ley N° 19.281 y tienen como rasgo distintivo el carácter imperativo en cuanto a la celebración de la compraventa, contrato cuya celebración no es opcional.

Luego, se distinguen en esta figura tres contratos distintos, a saber, un contrato de arrendamiento, una promesa de compraventa y, finalmente, una vez enterado el precio prometido, el contrato de compraventa por el cual la vivienda se traspasa al arrendatario promitente comprador.

En el caso del arrendamiento, dicho contrato estará gravado sólo si el inmueble se encuentra amoblado con bienes suficientes para su uso como habitación, conforme lo dispuesto en la letra g) del artículo 8° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (LIVS). Por lo que, el contrato de arrendamiento de inmueble no amoblado descrito en su presentación, no se afecta con IVA.

Por su parte, atendido que las promesas de venta de bienes corporales inmuebles dejaron de ser un hecho gravado especial con IVA, no procede afectarlas con dicho impuesto. Los montos pagados por este concepto antes de celebrarse la compraventa prometida, pasan a tener la calidad de anticipos respecto de la compraventa del bien inmueble al cual acceden.

Asimismo, teniendo presente que el sistema regulado por la Ley N° 19.281 tiene como propósito último la transferencia efectiva de un bien corporal inmueble, cuando ello ocurra, se estará en presencia del hecho gravado "venta", definido en lo pertinente en el N° 1°) del artículo 2° de la LIVS.

En cuanto a los servicios que tienen por objeto ejecutar prestaciones complementarias señaladas en su consulta, se encontrarán gravados con IVA según lo prescrito en el N° 2° del artículo 2° de la LIVS.

Sin perjuicio que no se ha tenido a la vista el contrato respectivo, se advierte que el modelo de negocios descrito corresponde al de arrendamiento con promesa de compraventa, regulado en la Ley N° 19.281, cuyos efectos tributarios, en materia de IVA, son distintos a los del arrendamiento con opción de compra o leasing.

1 Oficios N° 222 de 2017, N° 223 de 2017 y N° 2716 de 2020.

En este contexto, los contratos descritos no constituirían, en principio, una actuación elusiva en los términos de lo dispuesto en los artículos 4° bis, ter y quáter del Código Tributario, pudiendo ampararse en el legítimo derecho de opción de los contribuyentes, lo que no obsta a que pueda modificarse tal conclusión, si de las circunstancias concretas del caso, analizadas en la respectiva instancia de fiscalización, se advierta, por ejemplo, que las promesas de compraventa referidas pretenden disimular contratos de arrendamiento con opción de compra, como pudiera ser el caso si no existiera multa alguna asociada al incumplimiento del contrato de promesa; si la aparente multa equivale a las "cuotas" previamente pagadas, sin verificarse una devolución por el "adelanto" del precio si el comprador se desiste; o, si la multa fuera muy reducida, entre otras condiciones.

Finalmente, el presente oficio se emite dentro del ámbito de competencias del Servicio (esto es, tributario), y en ningún caso supone validar el modelo de negocio en sí mismo respecto de otras normativas especiales o para otros efectos.

III. CONCLUSIONES

Los contratos que describe en su presentación, se ampararían, en principio, en el legítimo derecho de opción de los contribuyentes a organizar sus actividades afectas a impuestos de la forma que la autonomía de la voluntad lo permite; lo que no obsta a que las circunstancias concretas del caso puedan modificar la conclusión anterior.

De acuerdo a la descripción de los contratos de que da cuenta su presentación, la tributación aplicable será la indicada en el Análisis del presente documento.

HERNÁN FRIGOLETT CÓRDOVA

DIRECTOR

Oficio N° 145 de 17.01.2024 Subdirección de Fiscalización Oficina de Análisis de Elusión